安永：G20财长审议通过BEPS 20双支柱方案十月声明

  经济的数字化和全球化发展给税收领域带来了诸多挑战，传统的税收征管制度、征管方式、税收分配等已无法适应数字化的经济的迅猛发展。为应对这一系列的挑战，经济合作与发展组织/二十国集团（OECD/G20）包容性框架持续推进“应对经济数字化带来的税收挑战”项目（BEPS 2.0项目），并发布了由两大支柱构成的蓝本，其中：

  2.支柱二则设定了全球最低税，确保跨国企业的全球业务收入至少按照商定的最低税率缴税

  2021年7月，OECD就“双支柱”方案发布声明（以下简称“《七月声明》”），OECD/G20 BEPS包容性框架下的130个辖区1就方案中的一些关键参数指标达成一致。

  2021年10月8日，OECD/G20 BEPS包容性框架下的140个国家/地区中的136个国家/地区2就BEPS 2.0“双支柱”全球税改方案达成共识3，并发布《关于应对经济数字化税收挑战双支柱方案的声明》（以下简称“《十月声明》”）4。这也标志着国际税收秩序正式跨入具有里程碑意义的“双支柱”BEPS 2.0时代。G20财政部长于2021年10月12-13日在华盛顿举行的会议上审议通过了包容性框架会议的结果

  和《七月声明》相比，《十月声明》对一些关键参数指标做了调整改动，并就某一些细节予以进一步的详细阐述。

  除了上述关键指标外，《十月声明》还明确了包含别的门槛、税率及征管机制等内容。

  值得注意的是，“双支柱”方案中的一些其他关键要素的实质性、技术性细节暂未披露，包括收入来源规则、税基调整、营销设计及分销安全港规则，支柱一下的争议预防和解决规则，以及支柱二下的时间差异解决、简化机制和过渡规则等。

  根据《十月声明》中的附件，除了将于2024年生效的第二支柱中征税不足付款规则（UTPR）外，其他规定都将于2023年生效。

  《十月声明》基本延续了《七月声明》的总体框架，并在此基础上对部分税改方案关键指标和内容予以了更新。相关要点如下：

  重申了金额A的范围不变，即全球收入超过200亿欧元、利润率超过10%以上的跨国企业集团。

  跨国公司剩余利润（即超过收入10%部分的利润）的25%，将被用于重新分配给市场所在国/地区。此前《七月声明》中该比例拟定为20%-30%。

  所有涉及金额A的争议将适用具有强制性和约束力的解决机制。部分发展中国家可另行选择适用具有约束力的争议解决机制。将定期对选择性争议解决机制的适用资格进行审核。如被认定不合乎条件的，之后将丧失资格。

  金额A将通过《多边公约》实施，同时，公约也将要求各个国家/地区取消相关的数字服务税和其他相关类似措施。自2021年10月8日起至2023年12月31日或《多边公约》生效之日（孰早）止的期间，将不会对任何公司征收新颁布的数字服务税或实施其他相关类似措施。

  《十月声明》重申，《多边公约》将于2022年制定并开放签署，而金额A部分将于2023年生效。

  重申了全球反税基侵蚀(GloBE)规则的实施并不具有强制性，但若包容性框架成员选择采用该规则，则需采取与支柱二成果一致的实施和管理规则，包括需与包容性框架下的模板和指引保持一致。《十月声明》还重申了对于采用GloBE规则的包容性框架成员也需接受其他成员申请采用GloBE规则，包括认可接受相关的规则适用顺序以及安全港规则。

  重申了支柱二的设计，包括GloBE规则（由所得纳入规则（IIR）和征税不足付款规则（UTPR）构成）以及应税规则（STTR）。对于处于跨境经营初期阶段的跨国公司集团——即在不超过5个其他管辖区经营、且拥有的境外有形资产不超过5,000万欧元的跨国公司集团，在其首次满足GloBE规则适用条件的5年内，将不受UTPR规则约束。

  如果利润在4年内分配（《七月声明》中为3或4年），并按不低于最低税率纳税，则无需根据IIR的自上而下规则缴纳相应的税收补差（top-up tax）。

  IIR和UTPR的最低税率将设定为15%(《七月声明》中规定为“至少15%”)。

  在《七月声明》的基础上，对实质性商业活动的收入剔除规定进行了修订。在10年的过渡期（非7年）中，第一年允许剔除的金额为有形资产账面价值的8%和工资薪金总额的10%，在随后的四年里逐年减少0.2%；在此后的五年中，有形资产的剔除比例年年在下降0.4%，工资薪金的剔除比例年年在下降0.8%。在过渡期之后，剔除比例为工资总额和有形资产账面价值的5%。

  对于在税收管辖区内收入低于1,000万欧元且利润低于100万欧元的跨国公司集团，将豁免适用GloBE规则。

  STTR下的名义税率设定为9%（《七月声明》中规定为7.5%-9%）。

  重申了支柱二将分国/地区适用最低税率。在此基础上，也再次重申将考虑美国全球非货币性资产低税收入制度（Global Intangible Low-Taxed Income, GILTI）与GloBE规则共存的条件，以确保一个公平的竞争环境。

  《十月声明》重申，预计支柱二将于2022年立法，并于2023年生效。然而，UTPR规则将推迟到2024年实施。

  根据支柱一方案，无论签署税收协定与否，金额A规则都将通过《多边条约》落地实施。必要时，将通过修订相应的国内法律来实施。OECD数字化的经济工作组将致力于在2022年初发布《多边条约》及其解释性声明文本，并于2022年中开放签署。各管辖区在签署《多边条约》后，应尽快予以批准，以使其在2023年生效。工作组还将于2022年初之前完成国内立法相关范本的制定。

  支柱二下的示范规则及相关注释将于2021年11月底前制定完成。实施STTR的协定范本条款也将于2021年11月底前出炉。包容性框架将于2022年中前完成一项多边工具（MLI）的开发，以促进STTR在双边税收协定中顺利实施。在制定STTR协定范本条款的同时，也将发布相关注释。此外，将发布STTR实施相关程序规定。GloBE规则实施框架最迟将于2022年底前出炉。

  G20财长会议审议通过的OECD/G20应对经济数字化税收挑战双支柱方案《十月声明》，标志着BEPS 2.0项目在全球税收规则根本性变化中走向一个重要的里程碑，所有OECD成员国和G20（包括欧盟）都已经对关键规则的协议表示支持。

  达成最终共识的双支柱方案未来将对跨国企业的全球经营以及世界各国的经济发展和财税政策产生变革性的影响。

  G20财长会议审议通过的《十月声明》中指出，支柱一适用约100家顶级规模、利润率最高的跨国企业。这一些企业的一部分剩余利润（预计每年约超过1,250亿美元的利润）将根据新的基于收入的联结度规则重新分配至市场所在税收管辖区。鉴于对支柱一适用门槛计算的平均机制尚未发布，我们暂时通过BvD数据库（由供应商Bureau van Dijk Electronic Publishing提供的数据库）（TP Catalyst – 2021年4月版）对2019年全球公司的财务数据来进行了初步分析，筛选出105家全球营业收入超过200亿欧元且利润率超过10%的跨国企业（剔除采掘业及受监管的金融服务业企业）。这105家企业的大致地区分布如下图所示：

  105家公司中，欧美地区的公司占绝大部分。其中，42家为美国公司，中国大陆地区公司12家（地区分类按营业地，而非注册地）。对于中国而言，作为全球重要的外商投资目的地和主要的市场国之一，预计可能会受益于支柱一的实施而获得部分基于收入联结度重新分配的税收收入（金额A）。

  此外，这105家公司的行业分布情况如下图所示（由于部分跨国集团从事多种行业，我们对这一些企业依据行业代码分类的主代码进行了分类）。

  BEPS 2.0项目从最初的针对数字化的经济的税收挑战，演变成目前的强调在经济数字化的趋势下，受益于全球化的大规模超盈利跨国企业应在其货物或服务被使用或消费的市场所在税收管辖区分配合理的所得税份额，而无论其在何处开展经营和实际获得利润。另外，在实施金额A规则的同时，多边公约将要求取消所有对企业征收的数字服务税和其他相关的类似措施。这对于多数面临各国纷纷出台数字服务税单边措施的数字服务企业而言可能是重大利好；而对于受益于全球化经营的大型超盈利工业公司和面对消费者的别的企业而言可能意味着显著的挑战。

  对于金额B，即在税收管辖区内从事基本营销和分销活动符合独立交易原则的利润回报适用的简易规则将在2022年底前制定完成。考虑到金额B规则主要是为了向税务征管资源不足的发展中经济体提供运用独立交易原则的简化措施，提高征管效率，其影响可能最终超越金额A的适合使用的范围，即可能不受全球营业收入超过200亿欧元且利润率超过10%这样的门槛限制，前提是相关辖区认可金额B的规则是运用独立交易原则的简化措施。

  此外，考虑到实施金额A的多边公约将在2022年中开放签署，但限制金额A向某些已经对剩余利润征税的市场所在辖区进一步分配额外剩余利润的营销和分销利润安全港规则尚未明确，对有海外销售机构的跨国企业而言，未来可能面临金额A和/或金额B的共同影响。建议企业除了持续关注支柱一更多的实质内容和具体执行细节之外，在过渡期可优先考虑参考2020年10月OECD的支柱一方案蓝图中就基本营销和分销活动的定义，分别就常规以及非常规的营销和分销活动及各自对应的利润回报做多元化的分析，评估现有补偿机制的合理性和可持续性。而对于已经对本地非常规营销贡献分配了剩余利润的某些本地分销商而言，可优先考虑借鉴金额A的计算机制模拟测算未来的利润分配情况，并就可能的差异预判潜在的定价调整和应对措施。

  G20财长会议审议通过的《十月声明》中指出，各国预期将于2022年推出支柱二的相关规定。经合组织的统计多个方面数据显示支柱二相关规定在各国的落地推行预计将给全球税收带来每年约400到700亿美元的增长，鉴于绝大多数包容性框架成员在此次10月会议中达成共识，跨国企业不可避免地需考虑衡量支柱二的推出落地可能给本公司能够带来的税负的增加。

  《十月声明》中对支柱二的一些关键细节有所更新，包括最低公司所得税的税率(15%)、实质性活动的剔除规则、应税规则的税率(9%)等，而支柱二的规则模板预计在11月出台。虽然《十月声明》重申了各成员并非被强制实施全球反税基侵蚀规则，但跨国企业应持续跟踪其母公司及控股公司所在国家或地区对于支柱二中的收入纳入规则（“IIR”）、低税支付规则（“UTPR”）及应税规则(“STTR”)的制定情况及相关规定细节，并开始考量各国及地区推出相关规则对企业的整体税务负担的潜在影响。

  对于走出去的中国企业来说，需要非常关注及分析在中国推出收入纳入规则的情况下其整体税负可能受到的影响。走出去企业应提前着手梳理其海外投资及运营所在国家及地区的利润在当地的有效税负，关切架构中标准税率较低的（例如在税率较低的国家或地区有非货币性资产筹划安排、或融资安排等）或在当地适用税收优惠政策的（例如税收减免期、研发加计扣除等）部分，结合实质性活动的剔除规则，就可能的实际税负增加进行测算。

  另外，走出去企业还应关注控股公司所在国家或地区是否有收入纳入规则的出台，以及集团内关联方支付交易（例如利息、特许权使用费等）中支付方所在国家或地区是否有低税支付规则或应税规则的相关规则出台。

  支柱二规则的潜在影响的量化测算将有利于企业就其跨境税务筹划安排及业务安排的整体规划及筹划策略进行重新审视、衡量，并考虑适用的调整及完善。

  此外，企业亦会面临支柱二规定落地后的税务合规工作量和复杂程度的提高，建议及时跟进各国的规定出台情况，以便提前做好相应准备。

  作为BEPS 2.0项目的一个重要里程碑，《十月声明》将从根本上改变全世界税收规则。目前，所有OECD/G20成员（包括欧盟）在税改方案的关键参数上达成了共识。然而，在“双支柱”方案的一些关键设计要素方面，要达成一致尚需更多的工作。此外，方案中的范本、协定条款和解释等实质性和技术性内容，仍有待进一步的补充和完善。考虑到时间紧迫，建议企业尽早参与、积极提供意见和建议。

  可以合理预测，相关国家/地区将陆续修订国内税收规则及双边/多边协议，建议企业重视未来几个月内的发展动向，尽早评估全球税收变化对其业务的潜在影响，如有需要，请联系安永专业税务团队。

  [1] 当时，包容性框架的九个成员（巴巴多斯、爱沙尼亚、匈牙利、爱尔兰、肯尼亚、尼日利亚、秘鲁、圣文森特及格林纳丁斯和斯里兰卡）未加入《七月声明》。巴巴多斯、秘鲁和圣文森特及格林纳丁斯在之后加入了协定。2021年8月末，多哥加入了包容性框架和《七月声明》。

  本文是为提供一般信息的用途所撰写，并非旨在成为可依赖的会计、税务、法律或其他专业意见。请向您的顾问获取具体意见。返回搜狐，查看更加多